2012年會計職稱考試中級會計實務(wù)課件基礎(chǔ)班：第32講第十一章-第一節(jié)：長期負債(三)
分類: 認證考試
常識詞典
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2.企業(yè)（承租人）對融資租賃的會計處理
（1）租賃期開始日的會計處理
租賃期開始日是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期，表明租賃行為的開始。
企業(yè)采用融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，應(yīng)在租賃期開始日，將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者，加上初始直接費用，作為租入資產(chǎn)的入賬價值，借記“固定資產(chǎn)”等科目，按最低租賃付款額，貸記“長期應(yīng)付款”科目，按發(fā)生的初始直接費用，貸記“銀行存款”等科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。
分錄如下：
借：固定資產(chǎn)=min（資產(chǎn)的公允價值，最低租賃付款額現(xiàn)值）+初始直接費用
未確認融資費用（倒擠）
貨：長期應(yīng)付款（不折現(xiàn)的應(yīng)付款）
銀行存款（支付的初始直接費用）
承租人發(fā)生的初始直接費用，通常有印花稅、傭金、律師費、差旅費、談判費等。承租人發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)當計入租入資產(chǎn)價值。
折現(xiàn)率選擇：承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，
（1）能夠取得出租人的租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率。
（2）否則，應(yīng)當采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。
（3）企業(yè)無法取得出租人的租賃內(nèi)含利率且租賃合同沒有規(guī)定利率的，應(yīng)當采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。
（2）未確認融資費用的分攤
承租人應(yīng)當采用實際利率法分攤未確認的融資費用。
未確認融資費用的分攤率的確定具體分為下列幾種情況：
A、當以最低租賃付款額現(xiàn)值為入賬價值時
①以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當將租賃內(nèi)含利率作為未確認融資費用的分攤率。
②以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當將合同規(guī)定利率作為未確認融資費用的分攤率。
③以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當將銀行同期貸款利率作為未確認融資費用的分攤率。
結(jié)論：以上三種折現(xiàn)率是什么，分攤率就是什么
B、以租賃資產(chǎn)公允價值為入賬價值
④以租賃資產(chǎn)公允價值為入賬價值，應(yīng)當重新計算分攤率。該分攤率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。
擔保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔保的資產(chǎn)余值。除此之外，擔保人還可能是與承租人和出租人均無關(guān)、但在財務(wù)上有能力擔保的第三方，如擔保公司，此時的擔保余值是針對出租人而言的。
承租方：（2個）自己、第三方
出租方：（3個）自己、承租人、第三方、
（3）履約成本的會計處理
履約成本，是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、人員培訓(xùn)費、維修費、保險費等。承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計入當期損益（管理費用）。
（4）或有租金的會計處理
或有租金是指金額不固定，以時間長短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價指數(shù)等）為依據(jù)計算的租金。（銷售費用或財務(wù)費用）
（5）租賃期屆滿時的會計處理
租賃期屆滿時，承租人通常對租賃資產(chǎn)的處理有三種情況：返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購。
①返還租賃資產(chǎn)
租賃期屆滿，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時，分錄通常為：
借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款（承租人或與其有關(guān)的第三方擔保余值）
累計折舊
貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)
②優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)
如果租賃期屆滿時沒有續(xù)租，根據(jù)租賃協(xié)議規(guī)定須向出租人支付違約金時
借：營業(yè)外支出
貸：銀行存款
③留購租賃資產(chǎn)
在承租人享有優(yōu)惠購買選擇權(quán)的情況下，支付購買價款時，
借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款（支付購買價款時）
貸：銀行存款
同時，將固定資產(chǎn)從“融資租入固定資產(chǎn)”明細科目轉(zhuǎn)入有關(guān)明細科目。
借：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)經(jīng)營用固定資產(chǎn)
貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)
【例11-4】2×11年12月28日（租賃開始日），A公司與B公司簽訂了一份租賃合同，合同主要條款如下：
（1）租賃標的物：數(shù)控機床。（提折舊時計入制造費用）
（2）租賃期開始日：租賃物運抵A公司生產(chǎn)車間之日（即2×12年1月1日）（下月提折舊）。
（3）租賃期：從租賃期開始日算起36個月（即2×12年1月1日～2×14年12月31日）。
（4）租金支付方式：自租賃期開始日起每年年末支付租金900000元。
（5）該機床在2×12年1月1日的公允價值為2500000元。（應(yīng)該是租賃開始日）
（6）租賃合同規(guī)定的利率為8%（年利率）。
（7）該機床為全新設(shè)備，估計使用年限為5年。不需要安裝調(diào)試，采用年限平均法計提折舊。
（8）2×13年和2×14年，A公司每年按該機床所生產(chǎn)的產(chǎn)品年銷售收入的1%向B公司支付經(jīng)營分享收入。（或有租金）
A公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、差旅費9800元（初始直接費用），2×13年和2×14年，A公司使用該數(shù)控機床生產(chǎn)產(chǎn)品的銷售收入分別為8000000元和10000000元。
2×13年12月31日，A公司以銀行存款支付該機床的維護費2800元。（履約成本）
2×14年12月31日，A公司將該機床退還B公司。
A公司（承租人）的會計處理如下：
（1）租賃開始日的會計處理。
第一步，判斷租賃類型。
租賃期3年，租賃資產(chǎn)使用壽命5年，3/5＝60%＜75%，不符合第3條判斷標準。
最低租賃付款額=各期租金之和+承租方的擔保余額
=900000×3+0=2700000萬元
最低租賃付款額的現(xiàn)值
=900000×（P/A，8%，3）=2319390元
最低租賃付款額的現(xiàn)值為2319390元大于租賃資產(chǎn)公允價值的90%，即2250000元（2500000元×90%），滿足融資租賃的第4條判斷標準，因此A公司應(yīng)當將該項租賃認定為融資租賃。
第二步，計算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)入賬價值。
根據(jù)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價值應(yīng)為其折現(xiàn)值
2319390元＋初始直接費用9800元,即2329190元。
第三步，計算未確認融資費用。
未確認融資費用＝最低租賃付款額－最低租賃付款額現(xiàn)值＝2700000－2319390
＝380610（元）
第四步，進行具體賬務(wù)處理。
2×12年1月1日
借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)——數(shù)控機床 2329190（2319390+9800）
未確認融資費用 380610（倒擠）
貸：長期應(yīng)付款——B公司——應(yīng)付融資租賃款2700000（90萬×3年）
銀行存款 9800（支付初始直接費用）
（2）分攤未確認融資費用的會計處理。
第一步，確定融資費用分攤率。
由于租賃資產(chǎn)入賬價值為其最低租賃付款額的折現(xiàn)值，因此該折現(xiàn)率就是其融資費用分攤率，即8%。
表2 單位：元
日 期租 金確認的融資費用應(yīng)付本金減少應(yīng)付本金余額①②③＝期初⑤×8%④＝②－③期末⑤＝期初⑤－④（1）2×12.1.1 2319390（2）2×12.12.31900000185551.2714448.81604941.2（3）2×13.12.31900000128395.3771604.7833336.5（4）2×14.12.3190000066663.5*833336.50合 計27000003806102319390 *尾數(shù)調(diào)整：900000-833336.5=66663.5（元）
租入時：未償還的本金=2319390元（千萬注意：不含初始直接費用）
第二步，進行具體賬務(wù)處理。
2×12年12月31日，支付第1期租金時
借：長期應(yīng)付款——B公司——應(yīng)付融資租賃款 900000
貸：銀行存款 900000
本期支付的款項中：
A、屬于償還的利息=2319390×8%=185551.20元
B、屬于償還的本金=900000-185551.20=714448.80元
由此得出結(jié)論：未償還的本金=2319390-714448.80=1604941.2元
2×12年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時
每月財務(wù)費用＝185551.2÷12＝15462.6（元）
借：財務(wù)費用 15462.6
貸：未確認融資費用15462.6
2×12年2月至12月，每月計提折舊時（當月增加下月提折舊，本年提11個月）
每月折舊費用＝2329190÷（3×12－1）＝66548.29（元），下同
借：制造費用 66548.29
貸：累計折舊 66548.29
2×13年12月31日，支付第2期租金時
借：長期應(yīng)付款——B公司——應(yīng)付融資租賃款 900000
貸：銀行存款 900000
本期支付的款項中：
屬于償還的利息=1604941.2×8%=128395.30元屬于償還的本金=900000-128395.30=771604.70元由此得出結(jié)論：未償還的本金=1604941.2-771604.70=833336.50元
2×13年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時
每月財務(wù)費用＝128395.3÷12＝10699.61（元）
借：財務(wù)費用 10699.61
貸：未確認融資費用10699.61
2×14年12月31日，支付第3期租金時
借：長期應(yīng)付款——B公司——應(yīng)付融資租賃款 900000
貸：銀行存款 900000
本期支付的款項中：
屬于償還的本金=833336.50元屬于償還的利息=900000-833336.50元=66663.50元2×14年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時
每月財務(wù)費用＝66663.5÷12＝5555.29（元）
借：財務(wù)費用 5555.29
貸：未確認融資費用5555.29
（3）履約成本的會計處理
2×13年12月31日，A公司發(fā)生該機床的維護費2800元時
借：管理費用 2800
貸：銀行存款 2800
（4）或有租金的會計處理
2×13年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定，A公司應(yīng)向B公司支付經(jīng)營分享收入80000元
借：銷售費用80000（8000000×1%）
貸：其他應(yīng)付款——B公司 80000
2×14年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定，A公司應(yīng)向B公司支付經(jīng)營分享收入100000元
借：銷售費用 100000（10000000×1%）
貸：其他應(yīng)付款——B公司100000
（5）租賃期屆滿時的會計處理
2×14年12月31日，A公司將該機床退還B公司時
借：累計折舊 2329190
貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)——數(shù)控機床 2329190
【補充例題·單選題】（2007年）
甲企業(yè)以融資租賃方式租入N設(shè)備，該設(shè)備的公允價值是100萬元，最低租賃付款額的現(xiàn)值是93萬元，甲企業(yè)在租賃談判和簽訂租賃合同的過程中發(fā)生的手續(xù)費、律師費等合計為2萬元。甲企業(yè)該項融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值為（ ）萬元。
A.93
B.95
C.100
D.102
【正確答案】B
【答案解析】甲企業(yè)該融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值＝93＋2＝95（萬元）
（二）具有融資性質(zhì)的延期付款購買資產(chǎn)（分期付款）
所購資產(chǎn)的成本應(yīng)當以延期支付購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。企業(yè)購入資產(chǎn)超過正常信用條件延期付款實質(zhì)上具有融資性質(zhì)時，應(yīng)按購買價款的現(xiàn)值，借記“固定資產(chǎn)”、“在建工程”等科目，按應(yīng)支付的價款總額，貸記“長期應(yīng)付款”科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。按期支付價款，借記“長期應(yīng)付款”科目，貸記“銀行存款”科目。
【補充例題·判斷題】（2008年）
企業(yè)購入不需要安裝的生產(chǎn)設(shè)備，購買價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定其成本。（?。?br /> 【正確答案】√
【答案解析】購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本應(yīng)當以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。
